印度货物劳务税改革

　　2016年9月8日，印度总统慕克吉签署了以货物劳务税（GST）改革为目的的《宪法第122次修正案》，使其成为《第101次宪法修正法》并正式生效，并根据其规定成立了GST委员会。这标志着印度GST改革突破了关键的法律障碍，取得了重要进展。但印度政府要想按计划在2017年4月1日顺利实施GST，还将面临不少困难。印度作为经济发展快、人口规模大的新兴经济体，与我国经济发展有着不少共性，印度GST改革进程对我国税制改革也不乏借鉴意义。
　　一、印度GST改革背景：流转税制复杂
　　印度现行流转税制非常复杂，中央、邦和市县三级政府都征收不同的流转税：
　　（一）中央政府征收不规范的增值税型中央消费税、服务税和进口环节税
　　中央消费税：在媒体报道或文献中又称“中央增值税”，对印度国内生产的货物销售（无论邦内还是邦际销售）征收，进项允许抵扣。一般税率2015/16年度为12.5%，实际税率因税目不同在8%-360%之间，类似于我国1994年税改前的增值税。其适用高税率的品目具有特别消费税性质。
　　服务税：对境内劳务提供征收，进项允许抵扣。 税率2016年5月1日由原来的12%（加上附征3% 的教育税实际税负12.36%）提高至14%（同时取消教育税）。
　　从服务业征收范围看，2012年7月1日以后印度实行反列举方式，规定了19类服务如公交、教育、农业等等不属于服务税征收范围，同时也规定了一些免税项目如电影展览、救护、公园门票等。总体看，除印度储蓄银行（央行）提供的服务不属于服务税征收范围，为高龄居民提供寿险服务免征服务税以外，其他金融服务、建筑服务等未见不征服务税。
　　进口环节税：印度对进口产品，宪法规定邦政府无权征税；中央消费税和（委托邦政府征收的）中央销售税都是对境内生产的货物征收。因此，印度对进口货物没有征收国内间接税，而是征收关税。关税包括基本关税（即通常意义上的关税）、附加关税（相当于中央消费税的替代税）和特别附加关税（相当于邦增值税的替代税）。
　　（二）邦政府征收邦增值税和受托征收中央销售税
　　邦增值税：对邦内货物销售征收。邦增值税是2005年印度增值税改革时由原来的邦销售税改征的，但是对汽油等燃油产品多数邦仍单独征收汽油销售税，而未改征增值税。邦增值税税率各邦并不统一，标准税率一般在12.5%-15%之间， 其他税率有1%、4%、10%或20%.中央销售税：对邦际货物销售征收。它由中央立法，但实际委托由销售方所在邦征收，收入也归该邦政府。 主要属于中间投入品的列名产品，税率为2%；其他产品，税率为10%或货物销售方所在邦的增值税税率两者的较高者。
　　此外，邦政府也对烟、酒、奢侈品等特定货物征收邦消费税，如烟税、酒税、奢侈品税等。
　　（三）市县等地方政府征收的其他流转税
　　印度许多市县等地方政府对进入辖区的货物征收“购置税”、“货物入市税”，对某些劳务提供征收娱乐税、博彩税等零星间接税。
　　（四）印度流转税存在的问题
　　印度现行流转税制不仅复杂、不规范，且存在重复征税、市场分割等问题，突出表现为三个不统一：
　　一是对国内货物销售征税不统一：中央消费税（中央增值税）、中央销售税（州际交易）和邦增值税（州内交易）三大税并存，虽然中央消费税和邦增值税在各自范围内允许进项抵扣，但不允许交叉抵扣，重复征税问题突出；各邦增值税不规范、不统一，税率档次多，各邦税率差异大，国内市场分割严重；消费税定位不准确，既有全面征收的增值税特征，又兼具特殊调节功能，税目多、税率复杂，没有形成“增值税（全面征收）+ 消费税（特定调节）”的现代双层间接税制模式。
　　二是对国内货物和进口货物征税不统一：对进口货物不征国内税，而通过附加关税的方式替代征税，增加税制的复杂性。
　　三是对货物和劳务征税不统一：劳务提供单独由中央征收服务税，虽然实行单一税率，与中央增值税可以交叉抵扣，但与邦增值税缺乏进项抵扣衔接，重复征税不可避免。
　　如果再加上教育税等附加税和地方政府征收的货物入市税、娱乐税等其他间接税种，税制则显得更为复杂。
　　二、印度GST改革进程：在政治博弈中前行
　　印度GST改革是2005年邦增值税改革的深化。当时印度由国大党执政，辛格任总理。印度中央财政部早在2007/08年度中央预算中就宣称拟在2010年4月1日实行GST改革，以代替现行复杂的流转税制。为此，2007年5月10日，由中央财政部和各邦财政部成立GST改革联合工作组，研究GST改革方案。2009年形成了比较一致的GST改革思路。
　　由于印度邦内货物销售的征税权归邦级政府，而劳务提供则由中央政府统一征收服务税，因此印度要简并各项流转税，在全国范围内统一征收GST，需要修订宪法，调整中央与邦政府的征税权。修改宪法的法律障碍和邦级政府的利益阻力，使2010年的GST改革计划流产。
　　2011年3月，印度辛格政府以宪法第115次修正案的形式提交联邦下院审议，却因联邦下院被中途解散而夭折。
　　2014年印度人民党执政，莫迪任总理。莫迪政府上台以后也将GST改革作为主要施政内容，并于2015年提出GST改革方案，即以《宪法第122次修正案》的方式提请议会审议。该宪法修正案至2016年9月8日生效经历了以下六个重要节点：1.2015年5月6日获执政党控制的议会下院（人民院）通过；2.2015年秋季议会，遭到反对党控制的议会上院（联邦院）的抵制而被搁置，印度政府原计划在2016年4月1日实施GST的计划落空；3.经过多次的政治磋商和协调，宪法修正案于2016年8月初再次提交联邦院审议，并在8月3日获联邦院通过；4.由于联邦院对修正案内容有所修改，因此8月8日人民院又对修改内容进行确认并一致通过；5.各邦级议会多数通过：8月12日印度阿萨姆邦议会第一个通过，至9月1日奥里萨邦议会第十六个邦通过以后，GST宪法修正案已达到半数以上邦级议会支持的立法要求；6.9月8日经总统签署以后，GST宪法修正案完成立法程序正式生效。
　　印度GST改革过程的波折，政治博弈痕迹明显，很大程度上影响了印度的税改进程和立法效率。不过，需要指出的是，所谓的“反对”并不是直接反对GST改革，因为GST改革大家都知道很有必要，不同的利益主体只是出于利益上或政治上的考量，而提出种种合理的或貌似合理的理由来阻止或干扰对方的主张。
　　如最早国大党执政时提出GST改革，莫迪领导的人民党就明确反对，但其反对的主要理由是认为当时印度税收信息化管理水平太落后，不具备实施GST改革的环境。也正因为如此，当时中央政府专门成立了信息化小组以配套改革。因此有媒体所称的莫迪执政前反对GST改革，执政后立马180度大转弯力推GST改革，其实不完全准确，但背后的政治立场差异却显现无疑。
　　三、印度GST改革内容：无奈但务实的“双轨”GST
　　现行流转税制的问题说明印度实施GST改革无疑是十分必要和有意义的。但由于改革涉及中央与地方财权的分配，因此印度的GST改革并不是我们想象的那样实施由中央在全国范围内征收统一的GST以代替各种流转税，而是在基本保障邦级政府征税权和财政收入的前提下，实行一种变通的“双轨GST”。
　　所谓“双轨GST”，是指对邦内的货物和劳务提供，由中央政府和邦政府分别征收中央货物劳务税（CGST）和邦货物劳务税（SGST）。对于邦际交易，则由中央征收综合货物劳务税（IGST），即CGST 和SGST 的综合。 实施双轨GST 后，原由中央和邦政府征收的上述主要流转税原则上取消（见右表）：
　　不过， 有几项例外：一是生活消费用酒、电力和不动产销售不纳入GST征收范围，仍按原制度征税，酒征收邦增值税（邦销售税）和酒（消费税）；电力征收电力税；不动产征收印花税和财产税。
　　二是汽油等4种石油产品暂时不纳入GST，即仍按原制度征税，何时纳入由GST委员会决定。
　　按照目前的改革计划，印度政府将于2017年4月1日实施GST.GST宪法修正法生效无疑为GST改革的顺利推进减少了关键的法律障碍。但是，由于宪法修正案只确定了“双轨”GST改革的基本思路和因改革造成邦级政府收入损失的补偿方案（5年内由中央政府补偿），但对GST的核心要素如税率、免税项目、免征额标准等都未作规定，而需要由新成立的GST 委员会来协商确定。GST委员会由中央财政部部长担任主席，各邦级政府负责财税的部长或指派的其他部长为成员。委员会的任何决定都必须要有表决权的3/4以上多数比例通过。其中，表决权中央占1/3，各邦占2/3.因此GST 具体内容的确定依然存在不同政治势力和利益团体之间的博弈，譬如GST 标准税率的确定中央政府与反对党就存在较大的分歧：反对党极力主张GST税率不宜偏高，认为以不超过18%为宜，以免引发过高的通货膨胀；而中央政府则承诺税率不会高于舆论猜测的27%，两者存在较大的差距；而且标准税率如何在中央GST与邦GST之间分配也很棘手。
　　再从程序上看，GST需由中央制定统一的法律范本，在此基础上由联邦议会通过CGST法、IGST法，由邦级议会通过各邦的SGST法。虽然6月14日印度财政部已公布《货物劳务税法范本（草案）》（其中并未规定税率等核心要素的内容）征求意见，但范本的最终形成取决于GST委员会对GST内容的确定。因此，要想在明年4月顺利实施GST，莫迪政府还面临不少困难，还有很多工作要做。
　　四、印度GST改革启示：知难而进
　　建立统一、规范的GST制度是适应市场化、国际化发展的必然趋势。从经济角度讲，印度的GST改革十分必要，“双轨GST”改革虽然很不彻底，但仍具有重大现实意义。用印度财政部的话说，GST改革有利于简化税制、规范和统一税率，有利于消除重复征税和打破地区市场分割；对企业和消费者，可以因减少重复征税而降低税负，对政府可以因提高征管效率而增加收入。正因如此，虽然GST改革的一些核心内容尚未明确，对经济社会的影响还缺乏评估基础，但GST宪法修正案在联邦院通过以后，印度GST 改革的进展和思路已受到社会的广泛肯定。印度推动GST改革的进程和一些设计理念，特别是知难而进的改革勇气，对我国增值税制的改革与完善也不乏启示和借鉴之处。
　　第一，分散税权不利于市场统一。GST的中性特征和出口退税制度使其成为能够适应市场化、国际化发展要求的良税，并因此在世界迅速普及。而统一、规范的GST，才有助于货物和劳务的自由流动，才有助于统一市场的形成。但税权分散将很难推行统一、规范的GST制度。印度就是一个现实例子：希望构建一个有助于形成全国统一市场的GST制度，但限于历史上、制度上形成的税权分散的现实，其GST改革格外艰难，地方利益并由此派生出来的政治利益博弈成为推进GST改革的最大阻碍，而且从结果看，改革也很不彻底。试想，如果印度原销售税的征税权统一在中央，其GST改革是否会简单得多？改革也能够彻底得多？由此可以想到，我国集中的税权实际为我国完善增值税制提供了一个良好的改革环境，也不妨反思一下，在“营改增”过程中，为“弥补”地方主体税种营业税的消失，而提出开征地方销售税的主张是否合理？
　　第二，税制改革注意与税收利益联动。税制改革必然影响利益分配。印度目前仍以间接税为主，间接税约占总税收收入的2/3，而邦政府直接征收的收入（即不包括与中央税分享的收入）更是98% 依赖间接税，其中来自传统销售税（邦增值税）的收入约占60%，可见GST改革对邦政府的收入影响很大。因此，印度的GST改革（包括2005年的邦增值税改革），特别注专题策划FEATURE重与税收利益联动，表现在两个方面：
　　一是改革动议之初，就由各邦财政部长直接参与成立的改革委员会或者联合工作组等合作平台，就改革涉及的各项问题进行共同研究、商讨。如这次GST宪法修正案，就规定要成立由中央财政部长和各邦分管财税的部长共同组建的GST委员会，并明确委员会的决策机制（以3/4多数表决通过各种决策）。
　　二是注重建立收入损失补偿机制，给予因改革造成收入损失的邦以一定的补偿。税制改革的首要目标是改善机制，但任何一种机制的改变，都会造成利益的再分配，有的受益，有的受损。事先明确损失补偿机制是消除改革阻力的有效手段。2005年印度邦销售税改增值税，为使各邦增值税尽可能保持一致，就规定对因改革造成的收入损失，按100%、75%、50% 的比例由中央予以补偿3年，从而顺利推动了增值税的改革。此次GST改革也沿用了这一利益补偿机制，而且根据议会下院的要求补偿期限已从3年延长至不短于5年（前3年补偿比例为100%，后两年分别补偿75%和50%），议会上院进一步修改补偿期限为5年，而且每年都按100%比例补偿。 建立合作平台、利益补偿机制等利益联动措施，对我国后续增值税改革及收入分配调整具有重要借鉴意义。
　　第三，税制改革以立法为前提。印度的改革虽然难度很大，但仍然坚持法定程序通过相应的税收立法来推动改革，改革的分歧和矛盾都放在立法的平台上去博弈和协调。虽然立法效率不是很理想，但立法透明度较高，立法以后也易于实施。
　　第四，同步配套税收信息化管理措施。GST联合工作组下设三个小组，其中一个小组负责税收信息化管理的配套研究，并已经由中央和邦政府组建成立一个非官方的第三方非营利机构——“货物劳务税网络公司”（Goods and Services Tax Network，GSTN），为中央政府、邦政府、纳税人和其他利益方提供统一的IT基础设施和信息管理服务，使改革能够得到持续的技术支撑。