从总体税制改革角度认识资源税改革

　　从7月1日起，我国将全面实施资源税从价计征改革。本期《财税理论专刊》邀请专家学者和基层税务人员，诠释改革意义，分析改革效应，提出改革建议。
　　在环境保护税尚处研讨立法背景下，推出资源税改革显然是让资源税改革发挥绿色税制体系完善突破口作用。如果消费税扩大征收范围能与资源税互动，那么绿色发展效应会更加突出。
　　党的十八届三中全会把资源税列为深化税制改革的六大税种之一。为此，2014年9月，国务院常务会议对资源税暂行条例进行修订，将油气资源税的计征办法由从量定额计征改为从价定率计征，税率为5%~10%。2014年10月，财政部、国家税务总局等部门连续发布《关于实施煤炭资源税改革的通知》（财税〔2014〕72号）等三个文件，在全国范围内将煤炭资源税也由从量计征改为从价计征，油气资源税税率由5%提高至6%，并全面清理相关收费基金。
　　2016年5月，财政部、国家税务总局发布《关于全面推进资源税改革的通知》（财税〔2016〕53号），决定自7月1日起施行。《通知》明确了资源税改革的主要内容：一是扩大资源税征收范围，在河北开展水资源改革试点工作，逐步将其他自然资源纳入征税范围；二是实施矿产资源税从价计征改革，对《资源税税目税率幅度表》中列举名称的21种资源品目和未列举名称的其他金属矿实行从价计征；三是全面清理涉及矿产资源的收费基金；四是由省级人民政府合理确定资源税具体适用税率；五是加强矿产资源税收优惠政策管理，提高资源综合利用效率，对符合条件的采用充填开采方式采出的矿产资源，资源税减征50%；对符合条件的衰竭期矿山开采的矿产资源，资源税减征30%，对鼓励利用的低品位矿、废石、尾矿、废渣、废水、废气等提取的矿产品，由省级人民政府根据实际情况确定是否减税或免税；六是收入分配体制及经费保障，纳入改革的矿产资源税收入全部为地方财政收入，水资源税收入仍按水资源费中央与地方1∶9的分成比例分享，河北省在缴纳南水北调工程基金期间，水资源税收入全部留给该省。同时，财政部、国家税务总局和水利部共同印发了《水资源税改革试点暂行办法》的通知（财税〔2016〕55号），指导河北省开展水资源税改革试点工作。
　　可见，资源税改革力度大、范围广、程度深、要求高。然而需要注意的是，一个国家的税制是诸多税种税制的综合体。所以，如此重大的资源税改革不可能不对总体税制改革产生影响。总体看，在本轮税制改革进程中，资源税改革具有突前性，分量重过1994年税改中资源税改革。具体分析，资源税改革对总体税制改革有两点牵动效应。
　　首先，资源税改革是完善绿色税制的突破口。从1994年改革税制起，我国就已尝试建立绿色税制。当时扩大了资源税征收范围，把所有金属矿产品和非金属矿产品以及盐税纳入了征收范围。同时对内外资企业和个体经营者一律征收资源税。此外，推出了消费税。2000年之后，我国在推进税制改革过程中，尤为注重发挥各税种的绿色发展功能。这在车船税法的修改、车购税政策调整、消费税改革和增值税改革等方面都有所体现。然而我国的绿色税制有一个突出问题，即：税制体系中节能环保特定目的税种功能弱化。目前我国正在推动系统性税制改革。相比过去，本轮改革的一大亮点就是完善绿色税制，进而加大总体税制的绿色化程度。资源税和环境税被列为六大重点税种改革。在环境税尚处研讨立法背景下，推出资源税改革显然是让资源税改革发挥绿色税制体系完善突破口作用。具体表现将有三点：一是直接提高绿色税收占税收总额的比重；二是牵动其他节能环保税种改革加快进度；三是强化总体税制的资源利用和环境保护功能。
　　其次，消费税改革和资源税改革协调推进。资源税和消费税两者都有促进绿色发展功能，但切入点不一样。资源税是对生产经营主体的资源开采利用行为课税，直接效应是把这些主体的负外部性内化为经济负担，进而约束资源耗费。消费税是对部分商品消费行为课税进而控制污染或抑制奢侈性消费。从税基角度看，两者都属流转税。由于所有消费税应税商品的生产都要耗费资源，资源税和消费税就有了上下游关系。目前我国全面启动了资源税改革，实际上也就是增加了消费税应税商品生产的资源耗费成本。这对如何调整消费税税率应说影响较大。因为：约束资源耗费税负和控制污染税负两者要相互平衡，两者同步抬高企业难以承受。资源税改革本质上会使资源耗费税负随物价上升而上升，商品流转时会向下转嫁税负。这实际上是对消费税税率提高空间的压缩。所以，改革消费税时不应单纯考虑通过提高税率来实现绿色发展目标。进一步说，在资源税已经改为从价计征的条件下，消费税改革的着力点更应放在课税环节后移上。在选择后移环节时，至为重要的是考虑税收征管可行性。当我们完成了消费税环节后移时，也就真正把资源开发和资源消费两者的税收约束连成了线。如果消费税扩大征收范围能与资源税互动，那么，这条线的绿色发展效应就更加突出。